Можно ли договариваться о налоговых последствиях сделки?

Статьей 421 ГК РФ закреплен принцип свободы договора. Это означает, что, во-первых, каждая сторона договора вправе заключать договоры с любым контрагентом, во-вторых, стороны вправе добровольно включить в договор любые условия по своему усмотрению, в-третьих, стороны вправе избрать любую форму или тип договора. Возможно ли сторонам договора определять налоговые последствия такого договора?

Принцип свободы договора не безграничен и свобода договора имеет определенные рамки

Свобода договора – один из фундаментальных принципов гражданского права. Так, согласно п. 1 ст. 1 ГК РФ свобода договора является одним из основных начал гражданского законодательства. При отсутствии и несоблюдении данного принципа невозможно полноценное становление, укрепление и развитие нормальных рыночных отношений. Как мы понимаем, принцип свободы договора все-таки не безграничен и такая свобода имеет определенные рамки. Например, в силу ст. 422 ГК РФ включаемые в договор условия, конечно, не должны противоречить законодательству и должны соответствовать обязательным правилам, установленным законам и иными правовыми актами, действующими в момент заключения такого договора.

Свобода договора ограничена нормами как ГК РФ, так и других законов, прежде всего Федерального закона от 26.07.2006 No 135-ФЗ «О защите конкуренции» и Федерального закона от 17.08.1995 No 147-ФЗ «О естественных монополиях». ГК РФ устанавливает определенные обязательные условия, которые должны содержаться в том или ином виде договора. Иными словами, каждый договор должен содержать определенный набор атрибутов и условий, которые предписаны законом. Такие условия могут касаться как отдельных разновидностей договоров (коммерческой концессии, ренты, подряда и т. п.), так и целого класса договоров, например, публичных, присоединения.

Вас может заинтересовать: Подготовка правового заключения Legal Opinion.

Вышеуказанное соотносится также и с позицией КС РФ, выраженной в Постановлении от 23.02.1999 No 4-П. КС РФ указал, что в качестве способов ограничения конституционной свободы договора на основании федерального закона предусмотрены, в частности, институт публичного договора, исключающего право коммерческой организации отказаться от заключения такого договора, кроме случаев, предусмотренных законом (ст. 426 ГК РФ), а также институт договора присоединения, требующего ото всех заключивших его клиентов-граждан присоединения к предложенному договору в целом (ст. 428 ГК РФ).

Критерии для реализации принципа свободы договора: заключенность и действительность договора

Наиболее характерными критериями для реализации принципа свободы договора являются заключенность и действительность договора. В силу п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Под действительностью договора понимают несколько условий, к которым относятся: законность содержания договора, соблюдение предписанной законом формы, соответствие воли и волеизъявления, наличие определенного объема правосубъектности.

Вместе с тем возникает вопрос, возможно ли сторонам договора определять налоговые последствия такого договора. Например, п. 3 ст. 431.1 ГК РФ закреплена возможность предусмотреть последствия недействительности сделки. Положения АПК РФ, ГПК РФ также предусматривают воз- можность установления некоторых последствий, связанных с процессуальными действиями сторон в случае признания недействительности такой сделки. Правовая свобода сторон в данной ситуации не распространяется на публичные правоотношения.

В частности, согласно п. 3 ст. 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Вас могут заинтересовать: Услуги по регистрации ООО в Москве.

Аналогичная норма содержится и в п. 3 ст. 431.1 ГК РФ, где указано, что соглашение сторон о применении частных последствий недействительности сделки не должно затрагивать интересов третьих лиц, а также нарушать публичных интересов. Под публичными интересами понимаются правоотношения, которые, во-первых, признаются государством, во-вторых, направлены на сохранение целостности государства и общества. Именно поэтому обязанность по уплате налогов находится в тесной взаимосвязи с публичными интересами.

Основная цель налоговых сборов – обеспечение деятельности государства. Это также следует из определения, содержащегося в ст. 8 НК РФ: налогом является обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Таким образом, взимание налогов – один из важнейших признаков государства и одновременно необходимое условие существование государства и общества в целом.

Аналогичной позиции придерживается и КС РФ, который в Постановлении от 11.11.1997 No 16-П указал, что налоговые платежи предназначены для обеспечения расходов публичной власти.

Кроме того, в Постановлении КС РФ от 17.12.1996 No 20-П суд разъяснил, что в обязанности по уплате налогов воплощен публичный интерес всех членов общества. Согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Таким образом, мы видим, насколько серьезное отношение показывает законодатель к обязанности по уплате налогов и сборов. Об этом, в частности, свидетельствует конституционное закрепление отношений по поводу установления и взимания налогов и сборов.

Из вышеуказанного следует, что налоговые последствия не могут зависеть от воли договаривающихся сторон и действуют в силу положений НК РФ. Это также прослеживается в результате совокупного анализа положений НК РФ.

Возможно вас заинтересует: Консультация налогового юриста.

Важна форма сделки

Согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных данным кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. При этом согласно ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Таким образом, обязанность по уплате налогов законодательство связывает не с гражданско-правовыми сделками, а непосредственно с финансово-хозяйственными операциями, которые подлежат отражению в бухгалтерском учете.

Аналогичный подход представлен в п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 No 148. Так, ВАС РФ указал, что по смыслу ст. 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе по совокупности совершенных в этом периоде названных операций. Таким образом, налоговые последствия, во-первых, не зависят от воли субъектов гражданских правоотношений, во-вторых, возникают в силу публично правовых интересов, определенных налоговым законодательством, в-третьих, не могут изменяться напрямую в результате использования гражданско-правовых инструментов.

Вместе с тем стороны при заключении сделок не лишены права использовать ту юридическую конструкцию, которая, по их мнению, наиболее отвечает сложившимся правоотношениям. При этом при дальнейшей оценке заключенного такими сторонами договора во внимание будут приниматься содержание договора и действительная воля сторон, исходя из чего уже будут применяться соответствующие положения законодательства.

Следовательно, хотя стороны напрямую не вправе изменять гражданско-правовые последствия, они могут делать это косвенно, осуществляя выбор наиболее подходящей для них формы и вида договора, что допускается в силу п. 2–4 ст. 421 ГК РФ. При оценке налоговых последствий применяется принцип налоговой экономии. Данный принцип напрямую не закреплен законодательно, однако уже давно сформулирован в судебной практике и успешно применяется.

Вас может заинтересовать: Представительство в арбитражном суде.

В частности, в соответствии с п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 No 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Таким образом, стороны договора могут избрать такую форму договора и такой способ сотрудничества, который позволит наиболее эффективно использовать финансовые ресурсы и в то же время обеспечит надлежащее ис- полнение обязательств, связанных с уплатой налогов. При этом любой договор не должен противоречить принципу экономической обоснованности налога, любая операция должна быть документально подтверждена.

Данный принцип закреплен в НК РФ. Так, в силу п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При избрании формы сделки стороны должны вести себя добросовестно и проявить должную осмотрительность

Осмотрительность в этом случае также включает в себя и юридическую грамотность, поскольку избрание такой формы договора, которая повлечет возникновение убытков в будущем, будет зависеть от предварительного анализа судебной практики, связанной с налоговыми последствиями, возникающими при исполнении такого договора.

Вас могут заинтересовать: Услуги по разработке и проверке договоров.

Если форма сделки, исполняемой сторонами, не будет соответствовать фактическим отношениям, которые возникли между ними, то к такой сделке будут применяться те налоговые последствия, которые соотносятся с реальной волей сторон, существом и характером сделки. В соответствии со ст. 45 НК РФ налоговые органы имеют право иной юридической квалификации сделки, характера деятельности, статуса налогоплательщика.

Такая квалификация зачастую носит достаточно субъективный характер, и конечное решение о том, какие налоговые последствия должны быть применены, всегда принимает суд. При этом в большинстве возникающих споров применяется уже сложившаяся судебная практика, которая и берется за основу.

Пытаясь избрать необходимые налоговые последствия гражданско-правовых договоров за счет реализации принципа свободы договора, следует учитывать, что такой способ налоговой оптимизации является наиболее спорным элементом налогового планирования, поскольку налоговый орган наделен правом переквалифицировать заключенный договор, доначислив причитающиеся налоги и сборы.

Свобода договора в то же время ограничивается и налоговыми рисками, в частности, в отношении цены договора. Согласно ст. 424 ГК РФ цена договора может быть ограничена только на основании закона. НК РФ не содержит прямого указания на возможность ограничения цен, вместе с тем цены по некоторым сделкам косвенно ограничиваются в результате закрепления в ст. 40 НК РФ права на проверку применения цен по сделкам.

Свобода договора также ограничивается требованием о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов. В соответствии с п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 No 53 каждая сторона вправе заключать договор с любым лицом по своему усмотрению, однако отсутствие должной осмотрительности может повлечь наступление негативных правовых, в том числе и налоговых, последствий.

Таким образом, можно говорить о том, что стороны хотя и свободны в выборе контрагентов, определении формы договора и включении необходимых условий в него, однако в силу положений налогового законодательства должны придерживаться определенных требований к совершаемым сделкам. Соблюдение таких требований хотя прямо и не предписано гражданским законодательством, но необходимо для успешного осуществления предпринимательской деятельности.

Вас может заинтересовать: Абонентское юридическое обслуживание бизнеса.

При этом стороны договора не вправе напрямую использовать свободу договора для изменения налоговых последствий, однако вместе с тем могут выбрать такую правовую конструкцию, которая будет в большей степени отвечать их экономическим интересам за счет снижения налоговой нагрузки.

Если вам понравилась статья, подпишитесь на наши группы в соц. сетях и порекомендуйте Прайм лигал друзьям и знакомым.